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資金管理實(shí)施細(xì)則舉例說(shuō)明，設(shè)定收益計(jì)劃和設(shè)定提存計(jì)劃

2014年,，財(cái)政部對(duì)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)———職工薪酬》進(jìn)行了修訂,。為了對(duì)企業(yè)職工薪酬的核算進(jìn)行較為系統(tǒng)的規(guī)范，新準(zhǔn)則首次引入了設(shè)定收益計(jì)劃,，并對(duì)設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù)的確認(rèn),、變更及結(jié)算進(jìn)行了闡述。這使得設(shè)定受益計(jì)劃成為新準(zhǔn)則的亮點(diǎn)和難點(diǎn),，同時(shí)也是會(huì)計(jì)考試必考的知識(shí)點(diǎn),。

此后發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第7號(hào)》對(duì)其后續(xù)處理又進(jìn)行了說(shuō)明。至此,，設(shè)定受益計(jì)劃的會(huì)計(jì)處理已經(jīng)形成了明確架構(gòu),。

因此，在新準(zhǔn)則出臺(tái)后，有必要對(duì)其實(shí)務(wù)應(yīng)用中的重點(diǎn),、難點(diǎn)問(wèn)題進(jìn)行解讀,，以提高財(cái)務(wù)人員對(duì)設(shè)定受益計(jì)劃的理解，同時(shí)正確地引導(dǎo)企業(yè)在新準(zhǔn)則下作出合理的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作,。本文結(jié)合案例對(duì)其會(huì)計(jì)流程做一簡(jiǎn)單梳理,。

薪酬核算催生設(shè)定受益計(jì)劃

設(shè)定受益計(jì)劃是指除設(shè)定提存計(jì)劃以外的離職后福利計(jì)劃，企業(yè)會(huì)根據(jù)一些標(biāo)準(zhǔn),，比如職工工作年限,、年齡等確定職工的福利水平，承諾職工退休時(shí)支付一定數(shù)額的退休金,，因而風(fēng)險(xiǎn)由企業(yè)承擔(dān),。這是許多發(fā)達(dá)國(guó)家主要的養(yǎng)老金計(jì)劃，我國(guó)只是剛剛將其引入,。但隨著社會(huì)的進(jìn)步,，將有越來(lái)越多的企業(yè)引入設(shè)定收益計(jì)劃。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)———職工薪酬》第13條至第19條,，對(duì)設(shè)定受益計(jì)劃的確認(rèn)和計(jì)量進(jìn)行了細(xì)致的規(guī)定,，主要包括以下3個(gè)方面：首先，要對(duì)職工福利有關(guān)的各個(gè)方面進(jìn)行精算,，并進(jìn)行折現(xiàn),。其次，把折現(xiàn)后的金額平均分?jǐn)傆诼毠ぬ峁┓?wù)的各個(gè)期間,，計(jì)入當(dāng)期損益或資產(chǎn)成本,。最后，重新計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)導(dǎo)致的變動(dòng),，計(jì)入其他綜合收益,。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第7號(hào)》明確對(duì)重新計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或者凈資產(chǎn)所產(chǎn)生的變動(dòng)應(yīng)計(jì)入其他綜合收益，后續(xù)會(huì)計(jì)期間應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了補(bǔ)充規(guī)定,。這樣,，設(shè)定受益計(jì)劃從確認(rèn)到終止都有了準(zhǔn)則依據(jù)，使得該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理有始有終,，具有一定的指導(dǎo)意義,。

會(huì)計(jì)如何處理

設(shè)定受益計(jì)劃的核算步驟多，又需運(yùn)用精算假設(shè),，且有可能產(chǎn)生精算利得和損失,，因而處理較為復(fù)雜。

設(shè)定受益計(jì)劃由兩部分組成,。一個(gè)部分為在損益中確認(rèn)的金額,。這部分金額又由兩個(gè)部分組成,。一是服務(wù)成本，包括當(dāng)期服務(wù)成本,、過(guò)去服務(wù)成本和結(jié)算利得與損失,。二是設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)的利息凈額，包括計(jì)劃資產(chǎn)的利息收益,、設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù)的利息費(fèi)用以及資產(chǎn)上限影響的利息,。

另一個(gè)部分為在其他綜合收益中確認(rèn)的金額，即重新計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)所產(chǎn)生的變動(dòng),。這部分包括以下3個(gè)方面,。首先是精算利得和損失，其次是計(jì)劃資產(chǎn)回報(bào),，最后是資產(chǎn)上限影響的變動(dòng),。如果以后精算的折現(xiàn)率更高或者更低、社會(huì)的醫(yī)療水平上升或者下降,、通貨膨脹或者通貨緊縮等,，都會(huì)對(duì)設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù)現(xiàn)值產(chǎn)生影響,，并且要將其變動(dòng)部分記入其他綜合收益科目,。

設(shè)定受益計(jì)劃的簡(jiǎn)要核算分4步。一是確定設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù)的現(xiàn)值和當(dāng)期服務(wù)成本,；二是確定設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn),；三是確定應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的金額；四是確定應(yīng)當(dāng)計(jì)入其他綜合收益的金額,。

我國(guó)設(shè)定受益計(jì)劃會(huì)計(jì)規(guī)范充分借鑒了《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第19號(hào)———雇員福利》的最新發(fā)展成果,，但是我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)———職工薪酬》中設(shè)定受益計(jì)劃的規(guī)范只是簡(jiǎn)單羅列，過(guò)于概括,，實(shí)務(wù)會(huì)計(jì)處理中仍覺(jué)得像“老虎吃天無(wú)從下手”,。

對(duì)于設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù)終止的會(huì)計(jì)核算，設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù)可以通過(guò)兩種方式終止,。一是職工離職后,，企業(yè)根據(jù)計(jì)劃條款和所包含的精算假設(shè)向職工支付福利；二是通過(guò)和其他主體的交易解除全部或部分福利義務(wù),，例如可以通過(guò)購(gòu)買(mǎi)保險(xiǎn)單而將福利義務(wù)一次性轉(zhuǎn)移給保險(xiǎn)公司,。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第7號(hào)》規(guī)定了義務(wù)終止的會(huì)計(jì)處理，即重新計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或者凈資產(chǎn)的變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益,，在后續(xù)會(huì)計(jì)期間不允許轉(zhuǎn)回至損益,，在原設(shè)定受益計(jì)劃終止時(shí)應(yīng)當(dāng)在權(quán)益范圍內(nèi)將原計(jì)入其他綜合收益的部分全部結(jié)轉(zhuǎn)至未分配利潤(rùn)。計(jì)劃終止,，指該計(jì)劃已不存在,，即本企業(yè)已解除該計(jì)劃所產(chǎn)生的所有未來(lái)義務(wù),。

對(duì)于設(shè)定受益計(jì)劃實(shí)務(wù)操作的建議則包括兩個(gè)方面。一方面,，設(shè)定受益計(jì)劃的會(huì)計(jì)處理對(duì)會(huì)計(jì)人員及精算師要求較高,，應(yīng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員及精算師的專業(yè)培訓(xùn)和職業(yè)素養(yǎng)，提高其會(huì)計(jì)核算能力和精算能力,。另一方面,，由于設(shè)定受益計(jì)劃是我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中提到的新名詞，會(huì)計(jì)處理及各項(xiàng)規(guī)定仍待加強(qiáng),，企業(yè)在執(zhí)行設(shè)定受益計(jì)劃過(guò)程中會(huì)承擔(dān)較大風(fēng)險(xiǎn)及支付不確定性,，若企業(yè)盲目隨意執(zhí)行，則會(huì)降低會(huì)計(jì)信息的可靠性,?？梢韵裙膭?lì)規(guī)模較大、經(jīng)濟(jì)效益較好,、會(huì)計(jì)核算制度非常完善的企業(yè)先行實(shí)施,，在摸索中不斷完善，引導(dǎo)其他企業(yè)逐步執(zhí)行設(shè)定受益計(jì)劃,。

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